СТАНДАРТИЗАЦІЯ АУДИТУ
ЗВІТНОСТІ ЗІ СТАЛОГО РОЗВИТКУ КОМПАНІЙ
Мета статті — обґрунтувати доцільність використання стандартів , що регулюють порядок проведення аудиту звітності зі сталого розвитку , для впорядкування процесу верифікації такої звітності в інтересах стейкхолдерів .
Методологія / методика / підхід .
Методологічною основою дослідження виступають компаративний та контент аналіз міжнародно визнаних стандартів аудиту звітності зі сталого розвитку , зокрема Cтандарту із надання впевненості AA1000 ( AA1000AS , AccountAbility ) та Міжнародного стандарту з надання впевненості МСЗНВ 3000 Ради з надання впевненості ( International Standard on Assurance Engagements ( ISAE 3000 ) « Завдання з надання впевненості , що не є аудитом , чи оглядом історичної фінансової інформації » Ради з надання впевненості .
Застосування цих аналітичних інструментів дозволили виділити переваги та обмеження кожного з названих стандартів .
Результати .
Встановлено , що забезпечення незалежного аудиторського підтвердження звітності зі сталого розвитку характеризується щораз більшим трендом серед найбільших світових компаній .
Аудит є однією з умов забезпечення довіри до звітності зі сталого розвитку для стейкхолдерів , відповідно стандартизація аудиту звітності зі сталого розвитку виступає запорукою якості його проведення та надійності отриманих аудитором висновків .
Проведено аналіз обсягів подання верифікованої звітності зі сталого розвитку і компаративний аналіз двох основних стандартів у сфері її аудиту за основними критеріями , що охоплюють їхній статус , мету , верифікаторів , процеси , вимоги , обсяги та принципи проведення , оформлення результатів та особливості публікації думки аудитора .
Оригінальність / наукова новизна .
Обґрунтовано важливість і доцільність застосування міжнародно визнаних стандартів AA1000 та ISAE 3000 як бенчмарків для стандартизації звітності зі сталого розвитку на основі визначених їхніх переваг та недоліків .
Практична цінність / значущість .
З урахуванням вигод і обмежень проаналізованих стандартів на регуляторному рівні , зокрема і в Україні , можуть бути розроблені національні підходи щодо стандартизації аудиту звітності зі сталого розвитку .
На рівні окремих компаній зазначені стандарти можна використовувати паралельно у комунікативному полі їхньої взаємодії зі стейкхолдерами залежно від категорій зазначених сторін .
Ключові слова : аудит , надання впевненості , звітність зі сталого розвитку , стейкхолдери , верифікація .
Постановка проблеми .
Інформаційні запити влади , суспільства чи власників завжди були незмінною причиною розвитку аудиту .
Практика соціальної відповідальності бізнесу сьогодні є новим об’єктом суспільного інтересу , що обумовлює посилення вимог щодо підзвітності та забезпечення прозорості діяльності компаній , оприлюднення нефінансових звітів ( звітності зі сталого розвитку — ЗСР ) .
Також зацікавлені сторони віддають перевагу перевіреній інформації через випадки банкрутства економічних гігантів у Італії , Японії , США та в інших країнах світу , які збільшувались через опублікування недостовірної інформації .
У випадку ЗСР забезпечення достовірності екологічної та соціальної інформації з урахуванням значної різноманітності індикаторів , у яких вона розкривається , набуває особливого значення .
Тому аудит ЗСР є однією з умов забезпечення довіри до такої інформації зацікавлених сторін — стейкхолдерів , а також конкурентоспроможності компаній та їхньої інвестиційної привабливості .
Своєю чергою , стандартизація процедур та підходів до здійснення аудиту ЗСР виступає запорукою якості його проведення та надійності отриманих аудитором висновків .
Аналіз останніх досліджень і публікацій .
Дослідженню теоретичних та методологічних аспектів аудиту ЗСР приділяли увагу Н . Голубєва [ 1 ] , О . Баришнікова [ 2 ] , О . Мазурик [ 3 ] , С . Ваддок та Н . Сміт ( Waddock & Smith , 2000 ) [ 4 ] , Р . Грей ( Gray ) [ 5 ] , А . Каптєрєв [ 6 ] , В . Карагод [ 7 ] , П . Кок , Т . Віль , Р . Маккена і А . Браун ( Kok , Wiele , McKenna , Brown , ) [ 8 ] , Р . Морімото , Дж . Еш та С . Хоур ( Morimoto , Ash & Hope ) [ 9 ] , О . Боріал ( Boiral та ін . ) [ 10 ] , Х . Аль-Шаерб М . Заман ( Al‐Shaer , Zaman ) [ 11 , 12 ] , Дж . Мішелон ( Michelon та ін . ) [ 13 ] , І . Кайя ( Kaya) [14 ] , Т . Васильєва , С . Лєонов , І . Макаренко , Н . Сірковська ( Sirkovska ) [ 15 ] , а також інші вітчизняні та зарубіжні науковці .
Разом з тим , значної уваги в аналізованих працях не приділено вивченню методологічної основи аудиту ЗСР , напрацюванню єдиних підходів до його здійснення для забезпечення зіставлення і надійності отриманих аудиторських висновків щодо ЗСР .
Мета статті полягає у компаративному аналізі стандартів , що регулюють порядок проведення аудиту ЗСР , та обґрунтуванні доцільності використовувати їх для упорядкування процесу верифікації такої звітності в інтересах стейкхолдерів .
Виклад основного матеріалу дослідження .
Забезпечення незалежного аудиторського підтвердження ЗСР характеризується щораз більшим трендом серед найбільших світових компаній .
Наявність такого тренду підтверджуємо , спираючись на авторитетну у світі базу ЗСР Сorporateregister.сom , яка містить 119 875 подібних звітів станом на 01 . 06 . 2020 р . ( рис . 1 ) .
Рисунок 1 – ЗСР , що верифікуються аудиторами у 2011 — 2018 рр . за даними Сorporateregister.сom
Джерело : авторські розробки на основі [ 16 ] .
Як свідчать дані рис . 1 , подання верифікованої за стандартами аудиту ЗСР має щораз більше тренд .
При цьому частка таких звітів коливається від 17 % до 21 % упродовж 2011 - 2018 рр .
Більшою деталізацією та відповідно більшою часткою верифікованих ЗСР характеризуються дані періодичного дослідження KPMG .
Так , на початку 2018 року верифікація ЗСР аудиторами була властива понад двом третинам звітів 250 найбільших світових корпорацій та близько 40 % звітів 100 найбільших компаній з кожної з досліджуваних 49 країн світу ( рис . 2 ) .
Рисунок 2 — Частка ЗСР , що верифікуються аудиторами серед найбільших компаній світу у 2005 - 2017 рр . за даними КPMG
Джерело : авторські розробки на основі [ 17 ] .
Відмінності у обсягах та частках ЗСР , верифікованих аудиторами за стандартами аудиту за даними Сorporateregister.сom та КPMG [ 16 , 17 ] , на нашу думку , пов’язані зі специфікою формування вибірки компаній і проведення досліджень КPMG .
До звітів цієї компанії щодо поширення ЗСР та її верифікації потрапляють дані за найбільшими , топовими компаніями й окремої країни , і загалом у світі .
Здебільшого саме ці компанії мають розвинену практику корпоративної соціальної відповідальності , регулярно публікують ЗСР та звертаються до найбільших аудиторських компаній світу щодо її підтвердження .
До бази Сorporateregister.сom входять компанії , що звітують за показниками сталого розвитку незалежно від їхніх розмірів , тому реальна частка верифікованих за стандартами аудиту ЗСР усіх компаній у світі , на нашу думку , становить п’яту частину від їхнього загального обсягу .
А загалом подання в інтересах стейкхолдерів ЗСР , що має незалежне підтвердження відповідно до прийнятих стандартів аудиту , характеризується постійним зростанням обсягів .
Однією з причин такого зростання можна назвати законодавче впорядкування процесу верифікації ЗСР , що набуває в окремих країнах нормативного закріплення .
Тобто ще одним трендом у верифікації ЗСР є стандартизація цього процесу .
Зокрема , специфічні документи щодо врегулювання порядку аудиту ЗСР опубліковані у Франції ( Decree 2012 - 557 on obligations regarding transparency on social and environmental disclosure by companies , 2012 ) , Швеції ( Guidelines for external reporting by state-owned companies , 2007 ) , ПАР ( Corporate Governance Code King III , 2010 ) , Тайвані ( Corporation Rules Governing the Preparation and Filing of Corporate Social Responsibility Reports by TWSE Listed Companies , 2015 ) .
На наднаціональному рівні серед найпоширеніших стандартів аудиту ЗСР слід назвати Cтандарт із надання впевненості AA1000 ( AA1000AS , AccountAbility ) та Міжнародний стандарт із надання впевненості МСЗНВ 3000 Ради з міжнародних стандартів аудиту та надання впевненості ( International Standard on Assurance Engagements ( ISAE 3000 ) « Завдання з надання впевненості , що не є аудитом чи оглядом історичної фінансової інформації » .
Разом з тим , підходи до аудиту ЗСР , закладені у цих стандартах , відрізняються та потребують зіставлення .
Однак , якщо порівняти з названими національними чи галузевими підходами , вимоги AA1000 та ISAE 3000 є більш загальними й універсальними .
Саме вони можуть бути використані для напрацювання взірцевих підходів до стандартизації аудиту ЗСР через їхній уніфікований характер .
Наприклад , ISAE 3000 є міжнародним атестаційним стандартом , який дає змогу організаціям , які мають міжнародну діяльність , отримувати звіт відповідно до визнаного міжнародного стандарту впевненості , для точності та достовірності нефінансової інформації .
Зазначений міжнародний стандарт із надання впевненості випускає Міжнародна федерація бухгалтерів і складається він із настанов щодо етичної поведінки , управління якістю та виконання завдань ISAE 3000 .
Зазвичай , ISAE 3000 застосовують для аудиту внутрішньої діяльності компанії , тобто аналізують питання дотримання законодавства в економічній , екологічній та соціальній сферах , а також сталість розвитку організації та перспективи [ 18 , 19 ] .
Відповідно до ISAE 3000 аудитором можна формувати два типи звітів .
Звіт першого типу забезпечує впевненість щодо придатності конструкції та існування засобів контролю , а звіт другого типу забезпечує впевненість у відповідності конструкції , існування та експлуатаційної ефективності .
На противагу ISAE 3000 , існує стандарт верифікації AA1000 AS , який слугує для оцінки і посилення достовірності та якості соціальної , економічної та екологічної звітності організацій .
Він призначений насамперед для використання аудиторськими компаніями , які забезпечують звітами організації або постачальників послуг , але також можуть бути використані для керівництва будь-якою організацією під час побудови її процесів , систем та можливостей підзвітності .
Важливою особливістю AS1000 AS є залучення зацікавлених сторін , у рамках організацій це використовують як засіб для підвищення загальної ефективності за допомогою інновацій та навчання [ 20 , 21 ] .
AA1000 AS побудований на двох переконаннях .
По-перше , такі процеси підзвітності повинні бути розроблені для визначення , розуміння та відповіді на питання , характерні для різних організацій , секторів , зацікавлених сторін та стратегій .
По-друге , надійні , якісні процеси залучення зацікавлених сторін можуть потужно інформувати внутрішнє прийняття рішень і давати можливість навчатися та впроваджувати інноваційність , і , таким чином , ефективно впливати на результативність .
Детальніший аналіз двох стандартів , які регулюють питання аудиту звітності зі сталого розвитку , відображено у таблиці 1 .
Таблиця 1 .
Порівняльна характеристика стандартів аудиту ЗСР
Критерій порівняння
ISAE 3000AA1000AS
Відповідальний орган
Рада з міжнародних стандартів аудиту та надання впевненості AccountAbility
Статус
Прийнятий у грудні 2003 року
Вийшов у березні 2003 року
Обов’язковість
Так
Ні
Мета
Підтвердження якості звітності та обґрунтованості використаних процедур аудиту
Ідентифікація ключових інтересів стейкхолдерів , найсуттєвіших сфер ЗСР
Верифікатори
Зовнішні аудитори , професійні аудиторські компаній та мережі
Спеціальні органи , здебільшого уповноважені стейкхолдерами компаній
Принцип побудови
Базується на професійному судженні
Базується на етичних принципах та детальних процедурах
Думка аудитора
Аудиторський висновок
Звіт визначеної форми
Рівень впевненості
Обґрунтована , обмежена Низький , середній або високий
Основний компонент
Бухгалтерська практика
Процес
« Підзвітність за сталий розвиток »
Тема обговорення
Дає вказівки щодо « розуміння теми »
Стосується звітів та систем , процесів та компетенцій .
Етичні вимоги та контроль якості — виступає за контроль якості та посилається на детальні вказівки
- включає кодекс , що охоплює основні етичні вимоги – не перелічує вимог , хоча Стандарт виступає за те , щоб аудитор був готовий розкривати незалежність , неупередженість та компетентність
- конкретно не посилається на контроль якості , хоча він розроблений так , щоб він відповідав іншим пов'язаним стандартам .
Планування і виконання зобов’язання
Надає рекомендації щодо планування подальшої економічної діяльності організації
Не стосується конкретно планування та виконання зобов'язань із надання впевненості , хоча Стандарт розроблений так , щоб він відповідав іншим пов'язаним стандартам і посилається на необхідність узгодження рівня впевненості та критеріїв виконання зобов'язань .
Суттєвість
На основі оцінки факторів , які можуть впливати на рішення цільових груп користувачів інформації
На основі оцінки того , чи достатньо інформації для того , щоб зацікавлені сторони могли приймати обґрунтовані судження .
Обсяг
Заздалегідь визначений
Визначається з урахуванням фінансових міркувань , регламентів та стандартів , організаційної політики та поведінки зацікавлених сторін .
Критерії
Аудитор використовує міркування щодо суттєвості під час оцінки відповідності повідомленої інформації критеріям .
Аудитор оцінює якість взаємодії організації із стейкхолдерами та надійність процесів прийняття рішень та критерії звітності .
Повнота та достовірність Забезпечує впевненість у повноті та достовірності повідомленої інформації стосовно критеріїв звітності лише у вказаний період часу .
Оцінює відповідність та якість реагування щодо очікувань стейкхолдерів та ступеня , в якій сторона , яка бере участь , може зрозуміти та керувати матеріальними аспектами своєї стабільності в майбутньому .
Публічна заява / звіт
Дає висновок з розумною впевненістю ( позитивна форма ) або обмеженою впевненістю ( негативна форма ) щодо того , чи є аналіз надійним та справедливим .
Публічна заява / звіт дає вичерпний опис результатів щодо якості звіту , що лежать в основі систем управління / процесів і підзвітності .
Незалежність та неупередженість
Аудитор - практик повинен відповідати вимогам Частин А та В Кодексу етики професійних бухгалтерів IFAC , щоб забезпечити цілісність , незалежність , об'єктивність та конфіденційність .
Аудитор повинен оприлюднити інформацію про його незалежність від Організації звітування та неупередженість щодо зацікавлених сторін .
Компетенції
Аудитор повинен забезпечити , щоб команда , яка займається роботою , володіла необхідними професійними компетенціями ( включаючи відповідні спеціальні знання та вміння ) для оцінки предмета дослідження .
Аудитор зобов’язаний оприлюднити інформацію про власні компетенції — це є частиною заяви / звіту .
Право підпису
Дозволяється лише один підпис , проте персоналізований
Окремо питання підпису у Стандарті не визначено
Джерело : авторські розробки на основі [ 22 ] .
Відтак , необхідно зазначити , що ISAE 3000 та AA1000AS є двома основними стандартами із надання впевненості , які застосовують суттєво різні підходи .
ISAE 3000 використовують аудиторські компанії та наголошують на якості даних та процедурах збору доказів .
AA1000AS використовується спеціалізованими компаніями з підтвердженням та наголошує на необхідності організації демонструвати ефективну взаємодію зацікавлених сторін , визначати питання сталого розвитку та створювати відповідальну бізнес - стратегію для відповіді на ці актуальні проблеми .
Цінність AA1000AS у тому , що його розробили фахівці з питань сталого розвитку у відповідь на занепокоєння зацікавлених сторін щодо вузького фокусу стандарту ISAE 3000 та обмеженої ефективності заяв про достовірність , які написані без вагомих висновків та рекомендацій , що випливають із процесу впевненості .
Разом з тим , незважаючи на наявність принципових відмінностей у використанні та поширенні ( зі значним відривом частка AA1000AS серед спеціалізованих провайдерів впевненості та технічних експертів становить 76 , 47 % на противагу 11 , 76 % ISAE 3000 ) зазначені стандарти доступні і навіть рекомендовані для спільного використання .
ISAE 3000 найчастіше використовують найбільші аудиторські фірми та мережі [ 22 ] .
При цьому частка їх сумісного використання дорівнює частоті використання ISAE 3000 для підтвердження ЗСР серед 100 випадково відібраних компаній із баз CorporateRegister.com та Sustainability Disclosure Database Глобальної ініціативи зі звітності ( Global Reporting Initiative , рис . 3 ) .
Рисунок 3 .
Стандартизація аудиту ЗСР
Джерело : авторські розробки на основі [ 23 ] .
Особливість сумісного використання зазначених стандартів слід назвати . Основна відмінність ISAE 3000 від AA1000AS полягає в тому , що перший фокусується на процедурах надання впевненості щодо ЗСР , а другий — на якості процесів звітності .
AA1000AS може використати організація , яка звітує , щоб визначити обсяг звітності та предмет інформації , що підлягає розкриттю , тоді як ISAE 3000 може використовувати провайдер підтвердження , щоб визначити умови надання зобов'язань , планувати та виконувати завдання , а також отримати необхідні докази та витримати етичні вимоги [ 23 ] .
На заключних етапах аудиторська фірма може використовувати AA1000AS для надання висновку про принципи суттєвості , повноти та дотримання концептуальної основи у звітності .
Висновки .
Активізація компаній у публікації ЗСР потребує напрацювання виважених підходів до її підтвердження аудиторами , а відтак — уніфікації підходів до їхньої стандартизації .
Базовими стандартами , що визначають порядок аудиту ЗСР є AA1000 AS та ISAE 3000 .
Результати компаративного аналізу зазначених стандартів дають змогу визнати , що AA1000 AS має потенційні вигоди на противагу ISAE 3000 , оскільки :
– забезпечує цілісний стандарт для оцінки того , що соціальні рахунки / звіти організації систематично стосуються відповідного діапазону ефективності та соціального , екологічного та економічного впливу ;
– прагне прищепити культуру постійного розвитку за допомогою реакції зацікавлених сторін .
– підтримує та інтегрує інші інструменти , такі як Керівні принципи глобальної звітності , SA8000 , SIGMA та серія ISO ;
– надає вказівки щодо якості інформації про результативність сталого розвитку , розкритої суб'єктом господарювання , та допомагає узгоджувати нефінансові аспекти стійкості з фінансовими показниками .
Проте поряд з перевагами було визначено і потенційні обмеження :
– використання стандарту AA1000 AS може також бути обмеженням , якщо організація проводить роботу з планування , обліку , аудиту та звітності без істотного покращення її ефективності та впливу , на відміну від ISAE 3000 ;
– AA1000 AS дає гарантію якості процесів підзвітності організації , але не забезпечує підвищення інвестиційної привабливості ;
– на відміну від ISAE 3000 AA1000 AS є більш трудомістким для деяких підприємств і може бути незрозумілим .
З урахуванням вигод і обмежень проаналізованих стандартів на регуляторному рівні , зокрема і в Україні , можуть бути розроблені національні підходи щодо стандартизації аудиту ЗСР .
На рівні окремих компаній зазначені стандарти можуть використовуватися паралельно у комунікативному полі їхньої взаємодії зі стейкхолдерами залежно від категорій зазначених сторін .
Матеріал підготовлено в рамках НДР « Корпоративна соціально - екологічна відповідальність для сталого розвитку : партнерство стейкхолдерів реального , фінансового та державного секторів економіки » № державної реєстрації 0117U003933
